Feb 2015

Änderungen im Bereich der Lohnsteuer

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Im Zuge des Jahreswechsels 2014/2015 haben sich einige Änderungen im Bereich der Lohnsteuer ergeben. Nachfolgend möchten wir Ihnen einen kurzen Überblick über die zum 01.01.2015 in Kraft tretenden Änderungen bzw. Neuerungen im Bereich der Besteuerung von geldwerten Vorteilen insbesondere anlässlich von Betriebsveranstaltungen geben.

1. Betriebsveranstaltungen

Durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Europäischen Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (sog. Zollkodex-Anpassungsgesetz) vom 22.12.2014 (BGBl. I 2014, 1344) wurde die Vorschrift des § 19 EStG (Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit) um den § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG ergänzt. Der Gesetzgeber hat dadurch erstmals das Vorliegen von Arbeitslohn anlässlich der Durchführung von Betriebsveranstaltungen gesetzlich geregelt.

a. Betriebsveranstaltungen bis zum 31.12.2014

Die Finanzverwaltung hat den Begriff der Betriebsveranstaltung und die steuerliche Behandlung der Aufwendungen im Zusammenhang mit einer Betriebsveranstaltung in R 19.5 LStR definiert. Im Oktober 2014 hat der Bundesrat den LStR 2015 zugestimmt (LStÄR 2015 v. 22.10.2014, BStBl. I 2014, 1344). Danach gilt für Betriebsveranstaltungen Folgendes:

  • Betriebsveranstaltungen sind Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene, die gesellschaftlichen Charakter haben und bei denen die Teilnahme allen Betriebsangehörigen oder einer Organisationseinheit des Betriebs offen steht.
  • Sofern die Aufwendungen des Arbeitgebers inkl. Umsatzsteuer im Zusammenhang mit einer Betriebsveranstaltung die Grenze von EUR 110 pro Arbeitnehmer übersteigen, sind die Aufwendungen dem Arbeitslohn hinzuzurechnen.
  • Die Freigrenze ist für zwei Betriebsveranstaltungen pro Kalenderjahr für denselben Kreis von Begünstigten anzuwenden. Ab der dritten Veranstaltung wird Arbeitslohn zugewendet.
  • Zu den auf die Arbeitnehmer aufzuteilenden Gesamtkosten gehören übliche Zuwendungen wie Speisen, Getränke, Übernachtungs- und Fahrtkosten, Entertainment, Geschenke sowie Aufwendungen für den äußeren Rahmen.
  • Der auf eine Begleitperson entfallende Anteil der Aufwendungen ist dem Arbeitnehmer hinzuzurechnen.
  • Sachgeschenke, die anlässlich einer Betriebsveranstaltung gewährt werden und deren Gesamtwert EUR 60 übersteigt, sind gesondert zu würdigen und gem. 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG mit 25% pauschal zu besteuern.

Der BFH hat in verschiedenen Urteilen (BFH-Urteil v. 12.12.2012, VI R 79/10, BFH/NV 2013, 637; BFH-Urteil v. 16.05.2013, VI R 94/10, BFH/NV 2013, 1846, BFH-Urteil v. 16.05.2013, VI R 7/11, BFH/NV 2013, 1848) zu den Betriebsveranstaltungen folgende Auffassung vertreten:

  • An der EUR 110-Freigrenze ist für die Bestimmung von Arbeitslohn festzuhalten. Gleichzeitig hat der BFH die Finanzverwaltung jedoch aufgefordert, die Höhe der Freigrenze auf Grundlage von Erfahrungswerten neu zu bemessen.
  • Zu den auf die Teilnehmer einer Betriebsveranstaltung aufzuteilenden Gesamtkosten gehören vor allem Aufwendungen für Speisen, Getränke und Entertainment, da nur diese Aufwendungen objektiv zu einer Bereicherung der Teilnehmer führen können.
  • Die Kosten des Arbeitgebers für die Ausgestaltung (äußerer Rahmen - z.B. Saalmiete, Organisation oder Buchhaltung) der Veranstaltung gehören dagegen nicht zu den Gesamtkosten.
  • Sofern Begleitpersonen an der Veranstaltung teilnehmen, sind die auf diese Personen entfallenden anteiligen Kosten kein lohnsteuerpflichtiger Vorteil und daher nicht dem Arbeitnehmer zuzurechnen.

Der BFH hat mit den o.g. Urteilen, insbesondere hinsichtlich der Bestimmung der Gesamtkosten und der Zurechnung von Aufwendungen für eine Begleitperson, eine abweichende Ansicht zu der Auffassung der Finanzverwaltung vertreten. Dies zeigt sich im Wesentlichen in der Begründung des BFH, dass Zuwendungen geeignet sein müssen, beim Arbeitnehmer einen geldwerten Vorteil zu begründen und so zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers führen. Daher sind insbesondere die Aufwendungen für den äußeren Rahmen einer Veranstaltung sowie die anteiligen Aufwendungen, die auf eine Begleitperson entfallen, nicht in die Gesamtkosten einzubeziehen, da diese Aufwendungen nicht zu einer Bereicherung des Arbeitnehmers führen.

Dagegen sind nach Ansicht der Finanzverwaltung auch die Aufwendungen für den äußeren Rahmen sowie die anteiligen Aufwendungen, die auf eine Begleitperson entfallen, geeignet, eine Zuwendung des Arbeitnehmers zu begründen.

Dem Vernehmen nach ist geplant, dass die Finanzverwaltung die vorstehend beschriebene Rechtsprechung des BFH anlässlich des Vorliegens von Arbeitslohn im Zusammenhang mit Betriebsveranstaltungen in Kürze im Bundessteuerblatt II veröffentlichen wird, so dass es zu einer allgemeinen Anwendung der Grundsätze des BFH bis zum 31.12.2014 kommen sollte.

b. Betriebsveranstaltungen ab dem 01.01.2015

Durch die Einfügung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a in das EStG im Rahmen des Zollkodex-Anpassungsgesetz ist die Besteuerung von geldwerten Vorteilen, die ein Arbeitgeber anlässlich einer Betriebsveranstaltung gewährt, ab dem 01.01.2015 erstmals gesetzlich geregelt worden. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG bestimmt:

Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung). 2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet. 3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht. 4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich. 5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen.

Danach gilt für Betriebsveranstaltungen ab dem 01.01.2015 Folgendes:

  • Eine Betriebsveranstaltung ist eine Veranstaltung auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter.
  • Soweit die Aufwendungen je teilnehmendem Arbeitnehmer EUR 110 (Freibetrag) nicht übersteigen, führen die Zuwendungen anlässlich von Betriebsveranstaltungen nicht zu Arbeitslohn.
  • Der Freibetrag gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich. Zudem muss die Betriebsveranstaltung allen Angehörigen eines Betriebs oder Betriebsteils offenstehen.
  • Die Ermittlung der Gesamtkosten erfolgt unter Einbeziehung aller Bruttoaufwendungen des Arbeitgebers. Dies gilt sowohl für individuell zurechenbare Kosten als auch für rechnerisch anteilige Kosten, die auf den Arbeitnehmer entfallen.
  • Der Anteil an den Gesamtaufwendungen, der auf eine Begleitperson des Arbeitnehmers entfällt, ist diesem zuzurechnen. Die Berücksichtigung eines Freibetrages kommt für Begleitpersonen nicht in Betracht.
  • In die Ermittlung der Gesamtkosten sind auch die Aufwendungen für Sachgeschenke im Rahmen einer Betriebsveranstaltung einzubeziehen.

Gemäß Art. 16 Abs. 2 Zollkodex-Anpassungsgesetz ist die Vorschrift des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG erstmals für Veranlagungszeiträume ab dem 01.01.2015 anzuwenden. Für Veranlagungszeiträume bis einschließlich 31.12.2014 gilt die günstigere BFH-Rechtsprechung.

Der Gesetzgeber hebt durch § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG somit nicht, wie vom BFH diskutiert, die Freigrenze von bisher EUR 110 an, sondern führt stattdessen einen Freibetrag von EUR 110 ein. Zudem sind gem. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a Satz 2 EStG für die Ermittlung der Gesamtkosten auch die Aufwendungen für den äußeren Rahmen (z.B. Raummiete) miteinzubeziehen. Dagegen bleiben die rechnerischen Selbstkosten für den äußeren Rahmen wie z.B. Abschreibungen auf Veranstaltungsräumlichkeiten weiterhin unberücksichtigt. Auch steuerfreie Reisekosten des Arbeitnehmers anlässlich der Betriebsveranstaltung sind nicht in die Gesamtkosten einzubeziehen. Der Gesetzgeber „korrigiert“ somit die Rechtsprechung des BFH. Nach Auffassung des BFH waren nämlich gerade nur die Kosten einzubeziehen, die geeignet sind beim Arbeitnehmer einen geldwerten Vorteil auszulösen. Dies umfasst insbesondere Kosten für den äußeren Rahmen, die aber nach dem Gesetzeswortlaut mit einzubeziehen sind. Eine weitere Änderung zu der ergangenen BFH-Rechtsprechung ist, dass der Anteil der Gesamtkosten, der auf eine Begleitperson des Arbeitnehmers entfällt, diesem zuzurechnen ist.

Ferner zu beachten ist, dass nach R 19.5 Abs. 6 Satz 3 LStÄR 2015 Sachgeschenke mit einem Wert von über EUR 60 gesondert zu würdigen und als steuerpflichtiger Arbeitslohn anzusetzen wären. Dagegen bestimmt § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a Satz 2 EStG, dass zu den Gesamtkosten alle Aufwendungen des Arbeitgebers gehören, d.h. auch die Kosten für Sachgeschenke anlässlich einer Betriebsveranstaltung. Auf die Höhe des Wertes des Sachgeschenkes kommt es nicht an (keine EUR 60-Grenze).

Beispiel: An einer Weihnachtsfeier nehmen 100 Mitarbeiter des Arbeitgebers teil. Die Aufwendungen des Arbeitgebers betragen EUR 8.000  (EUR 80 pro Arbeitnehmer). Außerdem erhält jeder Arbeitnehmer ein Sachgeschenk von EUR 70 (Kosten von EUR 7.000).

Lösung: Zu den Gesamtkosten gehören alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich der Kosten für die Sachgeschenke. Die gesamten Aufwendungen von EUR 15.000 sind auf die 100 Arbeitnehmer zu verteilen, sodass sich ein Pro-Kopf-Anteil von EUR 150 ergibt (EUR 15.000: 100 Arbeitnehmer). Der Betrag von EUR 150 ist nach Abzug des Freibetrags von EUR 110 i.H.v. EUR 40 steuerpflichtig.

Nach R 19.5 Abs. 6 Satz 3 LStÄR 2015 wäre das Sachgeschenk mit einem Wert von über EUR 60 gesondert zu würdigen und als steuerpflichtiger Arbeitslohn anzusetzen, der mit 25% pauschal besteuert werden kann.

Aufgrund der später erfolgten Gesetzesänderung durch das Zollkodex-Anpassungsgesetz sollten die LStÄR 2015 u.E. überholt sein und für die steuerliche Behandlung anlässlich von Betriebsveranstaltungen nicht zur Anwendung kommen.

Die oben dargestellte steuerliche Behandlung von Aufwendungen im Zusammenhang mit Betriebsveranstaltungen zeigt, dass die Finanzverwaltung und der BFH zur Frage des Vorliegens von steuerpflichtigem Arbeitslohn anlässlich von Betriebsveranstaltungen unterschiedliche Auffassungen vertreten haben. Durch die Einfügung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG hat der Gesetzgeber nun eine gesetzliche Regelung für die steuerliche Behandlung von Betriebsveranstaltungen geschaffen. Diese weicht jedoch in Teilen von der Auffassung der Finanzverwaltung und der des BFH ab. Sofern in Ihrem Hause ab dem 01.01.2015 Betriebsveranstaltungen durchgeführt werden, sind die neuen Regelungen des §19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG zu beachten. Hinsichtlich der Besteuerung von Arbeitslohn anlässlich von Betriebsveranstaltungen bis zum 31.12.2014 ist zu beachten, dass insoweit eine Veröffentlichung der o.g. BFH-Rechtsprechung erfolgt, Aufwendungen für Betriebsveranstaltungen neu ermittelt werden können und eine Änderung (Erstattung) der zu viel gezahlten Pauschalsteuern beantragt werden kann. Gerne unterstützen wir Sie in diesem Bereich.

2. Entwurf eines geänderten BMF-Schreibens zur Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen nach § 37b EStG

Im Dezember 2014 hat das BMF einen Entwurf zur Neufassung des BMF-Schreibens zur Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen nach § 37b EStG veröffentlicht. Den Entwurf finden Sie hier. Die Finanzverwaltung hat damit versucht, die neue Rechtsprechung des BFH im Zusammenhang mit dem Anwendungsbereich des § 37b EStG anwendbar zu machen. Zusammenfassend lassen sich folgende Änderungen durch den Entwurf der Finanzverwaltung auf den Anwendungsbereich des § 37b EStG festhalten:

  • Die Finanzverwaltung erkennt an, dass § 37b EStG keine eigenständige Einkunftsart kreiert und nicht den einkommensteuerrechtlichen Lohnbegriff erweitert, sondern eine besondere pauschalierende Erhebungsform der Einkommensteuer zur Wahl stellt. Die Finanzverwaltung reagiert dadurch auf die Rechtsprechung des BFH (BFH-Urteil v. 16.10.2013, VI R 57/11, DStR 2014, 87; BFH-Urteil v. 16.10.2013, VI R 78/12, BFH/NV 2014, 401). Der BFH hatte in der Vergangenheit mehrfach entschieden, dass § 37b EStG eine reine Pauschalierungsform der Einkommensteuer darstellt. Es werden von § 37b EStG nur solche betrieblich veranlassten Zuwendungen erfasst, die beim Empfänger dem Grunde nach zu einkommensteuerbaren und einkommensteuerpflichtigen Einkünften führen. Dies zeigt sich bereits durch den Wortlaut des § 37b Abs. 1 EStG („Einkommensteuer…für…alle betrieblich veranlassten Zuwendungen…“). Der Zuwendungsempfänger muss daher für den Anwendungsbereich des § 37b EStG zunächst einen Einkünftetatbestand der in § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG genannten Einkünfte und in den §§ 13 bis 24 EStG näher bestimmten sieben Einkunftsarten verwirklichen.

    Beispiel: Die A-GmbH führt ein Management-Meeting durch. An diesem Meeting nehmen sowohl Arbeitnehmer aus Deutschland (60%) als auch Arbeitnehmer ausländischer Tochtergesellschaften (40%) teil. Das Meeting beinhaltet auch einen geselligen Teil, so dass die A-GmbH Sachzuwendungen i.H.v. insgesamt EUR 100.000 tätigt.

    Lösung: Unter Berücksichtigung der Entscheidungen des BFH ist die pauschalierte Einkommensteuer auf den Empfängerkreis begrenzt, bei dem die fraglichen Sachzuwendungen zu einkommensteuerbaren und grds. einkommensteuerpflichtigen Einnahmen im Inland führen. Der Umfang der Bemessungsgrundlage der Pauschalierung gem. § 37b EStG ist um den Anteil der Teilnehmer (40% Arbeitnehmer der ausländischen Tochtergesellschaften), die nicht der Besteuerung im Inland unterliegen, zu mindern. Somit unterliegen Sachzuwendungen i.H.v. EUR 60.000 (60% von EUR 100.000) der pauschalen Besteuerung gem. § 37b EStG.

  • Entsprechend der Rechtsprechung des BFH hat die Finanzverwaltung eine Anpassung vorgenommen und im Entwurf dargelegt, dass die Steuerpauschalierung nicht jegliche im Geschäftsleben gewährten Zuwendungen umfasst, sondern nur solche Zuwendungen, die beim Empfänger dem Grunde nach einkommensteuerbar
    und -pflichtig sind.
  • Die Finanzverwaltung hat ferner den Begriff der „Zusätzlichkeit“ definiert. Danach erfordert die „Zusätzlichkeitsvoraussetzung“ für betrieblich veranlasste Zuwendungen i.S.v. § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, dass die Zuwendungen in sachlichem und zeitlichem Zusammenhang mit einem zwischen den Vertragsparteien abgeschlossenen Vertragsverhältnis (sog. Grundgeschäft) stehen und zur ohnehin geschuldeten Leistung als zusätzliche Leistungen hinzukommen. Zuwendungen, die im Zusammenhang mit einer Anbahnung eines Vertragsverhältnisses gewährt werden, fallen nicht in den Anwendungsbereich des § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG.
  • Abweichend zu der neuen BFH-Rechtsprechung hält die Finanzverwaltung weiterhin an bestimmten Sach- und Wertgrenzen fest (z.B. Streuwerbeartikel in Höhe von bis zu EUR 10 fallen weiterhin nicht in den Anwendungsbereich des § 37b Abs. 1 EStG; Aufwendungen anlässlich einer geschäftlich veranlassten Bewirtung i.S.v. § 4 Abs. 5 Satz Nr. 2 EStG stellen keine Zuwendungen i.S.v. § 37b EStG dar).

3. Sonstige Änderungen

Durch die LStÄR 2015 wurde die Freigrenze für Aufmerksamkeiten gem. R 19.6, die der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern anlässlich eines persönlichen Ereignisses zuwendet, von EUR 40 auf EUR 60 angehoben.

Sollten sich Ihrerseits im Zusammenhang mit diesen drei Modifikationen im Rahmen der Lohnsteuer Rückfragen ergeben, können Sie uns gerne anrufen.

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